VIII- YURT DIŞINDA YAPILAN İNŞAAT, ONARMA, MONTAJ İŞLERİ VE TEKNİK HİZMETLERDEN SAĞLANAN KAZANÇLARA İLİŞKİN İSTİSNA

KVK’nın istisnalara ilişkin 5. maddesinin 1-h bendi uyarınca; Yurtdışında yapılan inşaat, onarma, montaj işleri ve teknik hizmetlerden sağlanan ve Türkiye’de genel netice hesaplarına intikal ettirilen kazançlar kurumlar vergisinden müstesnadır. İstisnadan yararlanabilmek için hasılatın belli oranının döviz olarak Türkiyeye getirilmesi zorunlu değildir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-h maddesindeki istisnadan yararlanabilmek için mükelleflerin, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ve teknik hizmetlerden sağlanan kazançların elde edildiği yılda Türkiye’de genel netice hesaplarına intikal ettirilmesi gerekmektedir. Yurt dışındaki şubelerden elde edilen kazançların genel sonuç hesaplarına intikal ettirilmesinde, faaliyette bulunulan yabancı ülkenin mevzuatına göre hesap döneminin kapandığı tarih itibarıyla ilgili ülke mevzuatına göre tespit edilen faaliyet sonucu, Türkiye’de de aynı tarih itibarıyla genel sonuç hesaplarına kaydedilecektir.

İstisna uygulamasında sözü edilen yurtdışı işlere hangi tarihte başlanmış olduğunun önemi bulunmamaktadır. Türkiye’deki merkez genel giderlerinden, yurt dışında yapılan inşaat işlerine pay verilmesi gerekiyorsa yurt dışındaki işlere ilişkin gider payları Türkiye’de gider kaydedilemeyecektir.

İnşaat, onarım ve montaj işlerinin yurt dışında gerçekleştirilmesi için bir işyeri bulunması gerekirken, bu işlere bağlı teknik hizmetlerin yurt dışında herhangi bir işyeri olmaksızın Türkiye’den gerçekleştirilebilmesi de mümkün olabilmektedir. Proje hazırlanması gibi teknik hizmetler, inşaat ve onarma işinin tamamlayıcı bir unsuru olmasına karşın; kurumların yurt dışında devam eden bir inşaat ve onarma işi olmadığı ya da ayrıca bir işyeri veya daimi temsilci bulundurulmadığı durumlarda, bu faaliyetin ihracat olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup yurt dışındaki inşaat işine bağlı olarak Türkiye’de yapılan teknik hizmetlerden sağlanan kazançların bu istisnadan yararlandırılması mümkün bulunmamaktadır. Dolayısıyla, kurumların yurt dışında bir inşaat ve onarım işi varsa, buna bağlı teknik hizmetler ister Türkiye’de isterse yurt dışında yapılsın, elde edilen kazançlar istisnadan yararlanabilecektir. Kurumların yurt dışında yaptıkları bir inşaat ve onarım işinin bulunmaması halinde ise ancak yurt dışında bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla yaptıkları teknik hizmetlerden elde edilen kazançlar istisnadan yararlanılabilecektir.

KVK’nın 5. maddesinde düzenlenen istisna, cari dönem kurum kazancının yetersizliği nedeniyle indirilememesi durumunda izleyen yıllara devredilerek, izleyen yıllarda kazançtan indirilebilecektir. İzleyen yıllarda istisnadan, geçmiş yıllar zararı içinde dönem kazancından mahsup edilmek suretiyle yararlanılır.

A- YURT DIŞINDA YAPILAN İNŞAAT İŞLERİNİN TAMAMLANMASINDAN SONRA BU İŞLERE İLİŞKİN OLARAK ÖDENEN FAİZ VE KUR FARKLARI

Yurt dışında yapılan inşaat işlerinde kullanılmak üzere alınmış krediler için, inşaat işlerinin sona erdirilmesinden sonra ödenmesi gereken faiz ve kur farkları, yabancı ülkede bunları ödeyecek bir işletmenin kalmaması ve bu işe ilişkin olarak elde edilen hasılatın yurt dışındaki inşaata harcanan kredi tutarı kadar kısmının Türkiye’ye getirilmesi halinde, söz konusu kredi Türkiye'deki merkezin bir borcu haline gelmekte ve merkez tarafından ödenmesi zorunluluğu ortaya çıkmaktadır. Bu kredilere ilişkin olarak yurt dışındaki inşaat işlerinin sona ermesinden sonra doğan kur farkı ve faizler, merkezdeki kurum için ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapılmış bir gider niteliğinde olduğundan, genel esaslar çerçevesinde kurum kazancının tespitinde dikkate alınabilecektir.

B- İSTİSNA KAZANÇLARA İLİŞKİN YURTDIŞINDA ÖDENEN VERGİLERİN MAHSUBU

5520 sayılı KVK’nın 33. maddesi hükmü uyarınca yabancı memleketlerde elde edilerek Türkiye’de genel netice hesaplarına intikal ettirilen kazançlardan, kazancın elde edildiği ülkede ödenen kurumlar vergisi benzeri vergiler Türkiye’de tarh olunan kurumlar vergisinden indirilebilmektedir. Bu kapsamda indirim konusu yapılacak vergi, yabancı memleketlerde elde edilen kazançlar üzerinden KVK uyarınca hesaplanabilecek (en fazla) kurumlar vergisi tutarını aşmayacaktır. Diğer bir ifade ile yurt dışında ödenen, kurumlar vergisi tutarını aşan vergi dahilde indirim ve iade konusu yapılamayacaktır.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesi uyarınca istisnadan yararlanan mükelleflerin aynı Kanun’un 33. maddesi hükmü uyarınca yurt dışında ödedikleri vergiyi dahilde indirim konusu yapmaları mümkün değildir [1].

C- YURT DIŞINDA TAAHHÜT İŞİ YAPAN ŞUBE İLE MERKEZ ARASINDAKİ CARİ HESAPLARIN DEĞERLEMESİ

Yurt dışında yapılan inşaat işleri ile ilgili olarak Türkiye’deki merkez ile yurt dışındaki işyeri arasında ortaya çıkan ilişkilerde yurt dışındaki işyerine Türkiye’den fatura kesilmek suretiyle yapılan ve o işyerinde maliyet veya gider olarak kabul edilen mal ve hizmet hareketleri ile yurt dışındaki işyeri ile Türkiye’deki merkez arasındaki para hareketlerinin ayrı ayrı hesaplarda izlenmesi ve değerlemenin buna göre yapılması gerekmektedir.

Yurt dışındaki işyerine merkez tarafından fatura düzenlenmek suretiyle ihraç olunan emtia ile yurt dışına yönelik olarak fatura düzenlenmek suretiyle yapılan hizmetlerden doğan dövize bağlı alacak ve borçların aynen mal veya hizmet ihracından doğan alacak ve borçlarda olduğu gibi değerlemeye tabi tutulacağı ve değerleme farklarının Türkiyede vergi matrahının tespitinde dikkate alınacağı tabiidir.

Türkiye’de bulunan merkez ile yurt dışındaki işyeri arasında gerçekleşen diğer para hareketlerinden doğan alacak ve borçların ise gerçek bir alacak ve borç niteliği taşımadığı açıktır. Bu nedenle, söz konusu para hareketlerine dayalı cari hesap bakiyelerinin değerlemesine gerek bulunmamaktadır.