I- HAZIR DEĞERLER
Hazır
değerler işletme varlıklarının en likit olanlarıdır.
Bu varlıkların en önemli özelliği herhangi bir değer kaybına uğramaksızın her
an nakde çevrilebilme imkanlarının bulunmasıdır. Bu
grup içinde aşağıdaki varlıklar yer alır;
§ Nakit Paralar
§ Çekler
§ Bankalarda Bulunan Değerler
§ Diğer Hazır Değerler
Menkul
kıymetler her an nakde çevrilebilme özelliği taşısalar dahi bu grup içinde yer
almaz.
Hazır
değerlerin envanter ve değerlemesi aşağıdaki esaslara
göre yapılır. Açıklamalar yukarıda yer alan gruplamaya göre yapılacaktır.
A-
NAKİT PARALAR
İşletme
nakitlerinin dönem sonu değerlemesinde öncelikle fiili envanter
yapılır. Fiili envanter kaydi
envanterle farklılık gösterirse gerekli düzeltme kaydı yapılarak kaydi envanter sonuçları fiili envanter seviyesine
getirilir. Düzeltme esnasında; farklılığın nedeni tespit edilmişse ilgili
hesaplara kayıt yapılır, farklılığın nedeni henüz tespit edilememişse sayım ve
tesellüm fazlaları hesabı (397) veya sayım ve tesellüm noksanlıkları (197)
hesabı kullanılır. Kasa sayım noksanı, giderleştirmeye
ilişkin başka bir veri olmadan doğrudan gider ve maliyet olarak dikkate alınamaz.
Örneğin;
bir işletmede dönem sonu envanterinde kasa noksanı çıkmışsa
ve noksanlığın kasa mutemedinin zimmetine para geçirmesinden kaynaklandığı
tespit edilmişse kasa mutemedi noksanlık kadar işletmeye borçlandırılır karşılığında
kasadan çıkış yapılır, noksanlığın nedeni tespit edilememişse noksanlık 197 no.lu
hesaba kaydedilir.
Nakit
paraların değerlemesinde iki ayırım yapılır. Türk Lirası paralar itibari kıymetle
değerlenir. Döviz bedelli paralar ise Maliye Bakanlığınca yayımlanmış (ilgili
yabancı paraya ilişkin) efektif alış
kuru ile değerlenir (VUK md. 280, 284). Yabancı para
değerlemesinde döviz alış kuru yerine efektif alış kuru dikkate alınır. Yabancı
paraların kur değerlemesi sonucu ortaya çıkacak olumlu fark ilgili aktif değerine
eklenecek karşılığında 646 no.lu hesaba gelir kaydı yapılacaktır.
Halen
uygulanmakta olan dalgalı (serbest) kur sisteminde, kur değerlemesi sonucunda
olumsuz değerleme farkları da ortaya çıkabilmektedir. Bu durumda, değerleme sonucunda
oluşan olumsuz farkın ilgili aktif değerden düşülmesi, karşılığında da 656
no.lu hesaba gider kaydı yapılması gerekir.
Döviz
mevcutlarındaki envanter noksanlığının kayıtlara alınmasında
öncelikle kur değerlemesi yapılacak, değerlenmiş tutar üzerinden düzeltme kayıtları
yapılacaktır.
B-
ÇEKLER
Çeklerin
dönem sonu değerlemesinde öncelikle fiili envanter yapılır.
Fiili envanterin kaydi envanterle farklılık göstermesi
durumunda, karşı işletmelerle mutabakat sağlanmak kaydıyla nakitlere ilişkin başlıkta
açıklandığı şekilde işlem yapılarak kaydi envanter sonucu fiili envanter seviyesine getirilir.
Envanter işlemleri sırasında ayrıca vade içeren çekler gerekli
kayıt yapılarak, bilançonun alacaklar ve borçlar kalemi içine aktarılmalıdır.
Hukuken mümkün bulunmamakla birlikte, fiiliyatta keşide tarihi ileriki bir
tarih yazılmak suretiyle çeklere vade konulmaktadır. Çok yaygın olarak yapılan
bu işlem vadeli çeklerde dönem sonu gerçek değerine indirgenme (reeskont) uygulamasını gündeme getirmektedir. İleride[1]
açıklandığı şekilde vadeli çekler de reeskont işlemine
tabi tutulabilmektedir.
Çekler,
alınan ve verilen çekler olarak iki ayrı kalemde bilançoda yer alır. Her iki
çek grubu da mukayyet/itibari değerle değerlenir. Nakitlerde olduğu gibi döviz
bedelle düzenlenmiş çekler de Maliye Bakanlığı’nca yayımlanan (ilgili döviz)
efektif alış kuru üzerinden Türk Lirasına çevrilerek kayıtlar düzeltilmelidir.
C-
BANKALAR
Bilançoda
yer alacak bankalar kaleminin envanteri ilgili banka
ile mutabakat sağlanarak yapılır. Mutabakat esnasında kayıtlarda eksiklik
tespit edilmesi halinde bunlar düzeltilir. İlgili banka ile yaşanacak mutabakatsızlık hallerinde işletme kayıtları esas alınır
ancak, gerekirse şüpheli alacak hükümleri uygulanır.
Değerleme, öncelikle TL ve yabancı para ayırımına göre
yapılır. TL cinsinden banka mevcutları mukayyet değerle değerlenir. Döviz
bedelli banka mevcutlarının dönem sonu kur değerlemesinde Maliye Bakanlığı’nca
yayımlanan ilgili döviz efektif alış kuru[2]
esas alınır.
Vadeli Mevduatlarda Değerleme:
Repo
işlemleri eskiden menkul kıymetler içinde gösterilmekteydi. 67 Seri No.lu KVK
Genel Tebliği ile bu uygulama kaldırılmış, repo işlemlerinin de vadeli mevduat
olarak değerlendirileceği düzenlenmiştir. Bu nedenle dönem sonu itibariyle geri
dönmeyen repo bedelleri de mukayyet bedeli ile bilançonun Bankalar kalemi
içinde (vadeli mevduat gibi) gösterilecektir.
5228
sayılı Kanunla VUK’un 281. maddesinin 1. fıkrası aşağıdaki
şekilde değiştirilerek vadeli mevduatların değerlemesinde özel bir belirleme
yapılmıştır.
“Alacaklar
mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit alacaklar
değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.”
5228 sayılı Kanun sonrası uygulamada vadeli mevduatların
dönem sonu değerlemesinde, değerleme gününe kadar işlemiş olan vade kısmına karşılık
olarak mevduata ilişkin faiz oranı kullanılarak faiz hesaplanacak ve söz konusu
faiz tutarı bir yandan mevduat değerine eklenirken diğer yandan cari dönemde “faiz geliri” olarak dikkate alınacaktır.
Aynı uygulama finans kurumlarının kredi alacakları için de yapılacaktır.
Bu uygulama ile mevduat faizlerinin ilgili oldukları dönemde
gelir hesaplarına intikal ettirilmesi sağlanmış olmaktadır. Vadeli mevduat
faizleri üzerinden, faizin ödenmesi anında yapılacak stopajlar, stopajın yapıldığı
dönemin kazanç vergisinden mahsup edilebilecektir.
Ayrıca
dönem sonunda değerleme hükümleri uyarınca gelir yazılan faize ilişkin dönem
kapandıktan sonra yapılan stopaj, stopaj tahakkukunun, söz konusu gelir yazılan
faizin dahil edildiği dönem beyannamesinin verilmesi
tarihinden önce yapılması kaydıyla faizin dahil edildiği beyanname üzerinden
tarh edilecek kazanç vergisinden mahsup edilebilecektir. Stopaj tahakkukunun
beyanname tarihinden sonra gerçekleşmesi halinde, mahsup işlemi stopajın yapıldığı
yıl kazancı üzerinden hesaplanan vergiden yapılacaktır.
Vadeli
mevduata ilişkin anılan değerleme hükmünün bir benzeri kredi borçları için de
(285. maddede) düzenlenmek suretiyle değerleme işleminde paralellik sağlanmıştır.
D-
DİĞER HAZIR DEĞERLER
Diğer
hazır değerler içinde nakit para, çekler ve bankadaki paralar dışında kalan
hazır değerler yer alır. Bu hazır değerlerin en önemlileri;
§ Henüz bedeli tahsil edilmemiş kredi kartı slipleri
§ Henüz bedeli tahsil edilmemiş menkul kıymet kuponları
§ Henüz işletmeye ulaşmamış yoldaki paralar
Diğer
hazır kıymet kalemleri mukayyet bedelle değerlenir. Dövizli kıymetlerde
mukayyet bedel efektif alış kuru ile yapılacak kur değerlemesi sonuçlarına göre
düzeltilir.
E-
MUHASEBE KAYITLARI
Hazır
değerlerin dönem sonu işlemlerinin muhasebe kaydını üç örnek yardımıyla gösterelim:
ÖRNEK 1:
Bir
işletmenin 31.12.2017 tarihli kasa mevcudu 800 TL olarak sayılmıştır. Ancak kayıtlara
göre kasa mevcudunun 1.050 TL olması gerekmektedir. Kasa noksanlığının nedeni
araştırılmış, noksanlığın alıcı borçları için hesaplanan vade farkı gelirinin
kasa hesabına kaydedilmesinden kaynaklandığı tespit edilmiştir. Bu işleme ilişkin
muhasebe kayıtları aşağıdaki gibi olacaktır;
(1.050
-800)= 250 TL
––––––––––––– 31.12.2017 –––––––––––––
197 SAYIM VE TESELLÜM
NOKSANLARI 250
197.02.001 Merkez TL Kasası Noksanlığı
100 KASA 250
100.02.001 Merkez TL Kasası
Açıklama: Kasa mevcudunun fiili envantere
göre düzeltilmesi kaydı
––––––––––––– 31.12.2017 –––––––––––––
120 ALICILAR 250
197 SAYIM VE TESELLÜM
NOKSANLARI 250
197.02.001 Merkez TL
Kasası Noksanlığı
Açıklama: Kasa mevcudunun düzeltilmesi kaydı
–––––––––––––––– /
–––––––––––––––––
ÖRNEK 2:
Bir
işletmenin döviz bedelli kasa mevcudu için; Maliye Bakanlığınca yayımlanan döviz
efektif alış kuru üzerinden 3.500 TL lehte kur farkı hesaplandığını varsayalım.
Bu işlemin muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır:
––––––––––––– 31.12.2017 –––––––––––––
100 KASA 3.500
X Döviz Kasası
646 KAMBİYO KÂRLARI 3.500
Açıklama: Dönem sonu döviz kasası
kur değerlemesi kaydı
–––––––––––––––– /
–––––––––––––––––
Söz
konusu kur değerlemesi sonucunda 1.400 TL aleyhte kur farkı hesaplandığını
varsayalım. Bu durumda kayıt aşağıdaki gibi olacaktır.
––––––––––––– 31.12.2017–––––––––––––
656 KAMBİYO ZARARLARI 1.400
100 KASA 1.400
X Döviz Kasası
Açıklama: Dönem sonu döviz kasası
kur değerlemesi kaydı
–––––––––––––––– /
–––––––––––––––––
ÖRNEK 3:
Bir
işletmenin 1 Kasım 2017 tarihinde A Bankasında 3 ay vadeli 20.000 TL mevduat
hesabı açtırdığını ve vadede 900 TL faiz geliri elde edeceğini varsayalım (stopaj
oranı % 15’dir). İşletme söz konusu mevduat hesabını dönem sonunda aşağıdaki
gibi değerleyecektir.
31.12.2017’da hesaplanacak faiz = 900 x 2/3 = 600 TL
–––––––––––––
31.12.2017–––––––––––––
102 BANKALAR 600
102.07.099 A Bankası Vadeli Mevduatı (Faiz)
642 FAİZ GELİRLERİ 600
Açıklama: Dönem sonu faiz hesaplanması
––––––––––––––––
/ ––––––––––––––––
Vadede
faiz tahakkukunda şu kayıt yapılacaktır.
––––––––––––– 31.01.2017–––––––––––––
102 BANKALAR 20.765
102.01
193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONLAR 135
102. BANKALAR 20.600
102.07.099
642 FAİZ GELİRLERİ 300
Açıklama: Faiz tahakkuk ettirilmesi
––––––––––––––––
/ ––––––––––––––––
31.01.2017
tarihinde, yapılan stopajın 2/3’ü (90 TL) 2017 yılı kazanç vergisi beyannamesi
üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilebilecektir.
[1] Reeskont işlemine ilişkin açıklama Alacaklar’a
ilişkin bölümde yer almaktadır.
[2] Bu kur, banka vadesiz döviz hesabı mevcutlarının
değerlemesi için geçerlidir. Banklarda bulunan vadesiz döviz hesabı muhteviyatı
değerler nakit benzeridir ve bu nedenle döviz cinsinden nakitlerin değerleme
ölçüsüyle değerlenmelidir.
Bu
konuda farklı düşünen, söz konusu banka hesabı muhteviyatı dövizlerin ilgili
dövize ilişkin döviz alış kuru ile değerlenmesi gerektiğini savunan
maliyeciler bulunmaktadır.