I- HAZIR DEĞERLER
Hazır değerler işletme varlıklarının
en likit olanlarıdır. Bu varlıkların en önemli özelliği herhangi bir değer kaybına
uğramaksızın her an nakde çevrilebilme imkanlarının bulunmasıdır. Bu grup
içinde aşağıdaki varlıklar yer alır;
- Nakit Paralar,
- Çekler,
- Bankalarda Bulunan Değerler.
- Diğer Hazır Değerler.
Menkul kıymetler her an nakde
çevrilebilme özelliği taşısalar dahi bu grup içinde yer almaz.
Hazır değerlerin envanter ve
değerlemesi aşağıdaki esaslara göre yapılır. Açıklamalar yukarıda yer alan
gruplamaya göre yapılacaktır.
A- NAKİT PARALAR
İşletme nakitlerinin dönem sonu
değerlemesinde öncelikle fiili envanter yapılır. Fiili envanter kaydi envanterle farklılık gösterirse gerekli düzeltme
kaydı yapılarak kaydi envanter sonuçları fiili envanter
seviyesine getirilir. Düzeltme esnasında; farklılığın nedeni tespit edilmişse
ilgili hesaplara kayıt yapılır, farklılığın nedeni henüz tespit edilememişse
sayım ve tesellüm fazlaları hesabı (397) veya sayım ve tesellüm noksanlıkları
(197) hesabı kullanılır. Kasa sayım noksanı, giderleştirmeye
ilişkin başka bir veri olmadan doğrudan gider ve maliyet olarak dikkate alınamaz.
Örneğin; bir
işletmede dönem sonu envanterinde kasa noksanı çıkmışsa ve noksanlığın kasa mutemedinin
zimmetine para geçirmesinden kaynaklandığı tespit edilmişse kasa mutemedi
noksanlık kadar işletmeye borçlandırılır karşılığında kasadan çıkış yapılır,
noksanlığın nedeni tespit edilememişse noksanlık 197 nolu
hesaba kaydedilir.
Nakit paraların değerlemesinde iki
ayırım yapılır. Türk Lirası paralar itibari kıymetle değerlenir. Döviz bedelli
paralar ise Maliye Bakanlığınca yayımlanmış (ilgili yabancı paraya ilişkin) efektif alış kuru ile değerlenir (VUK md. 280, 284). Yabancı para değerlemesinde döviz alış kuru
yerine efektif alış kuru dikkate alınır. Yabancı paraların kur değerlemesi
sonucu ortaya çıkacak olumlu fark ilgili aktif değerine eklenecek karşılığında
646 no.lu hesaba gelir kaydı yapılacaktır.
Halen uygulanmakta olan dalgalı kur
sisteminde, kur değerlemesi sonucunda olumsuz değerleme farkları da ortaya
çıkabilmektedir. Bu durumda, değerleme sonucunda oluşan olumsuz farkın ilgili
aktif değerden düşülmesi, karşılığında da 656 no.lu hesaba gider kaydı yapılması
gerekir.
Döviz
mevcutlarındaki envanter noksanlığının kayıtlara alınmasında öncelikle kur
değerlemesi yapılacak, değerlenmiş tutar üzerinden düzeltme kayıtları yapılacaktır.
B- ÇEKLER
Çeklerin dönem sonu değerlemesinde
öncelikle fiili envanter yapılır. Fiili envanterin kaydi
envanterle farklılık göstermesi durumunda, karşı işletmelerle mutabakat
sağlanmak kaydıyla nakitlere ilişkin başlıkta açıklandığı şekilde işlem
yapılarak kaydi envanter sonucu fiili envanter
seviyesine getirilir.
Envanter
işlemleri sırasında ayrıca vade içeren çekler gerekli kayıt yapılarak,
bilançonun alacaklar ve borçlar kalemi içine aktarılmalıdır. Hukuken mümkün
bulunmamakla birlikte, fiiliyatta keşide tarihi ileriki bir tarih yazılmak
suretiyle çeklere vade konulmaktadır. Çok yaygın olarak yapılan bu işlem vadeli
çeklerde dönem sonu gerçek değerine indirgenme (reeskont) uygulamasını gündeme
getirmektedir. İleride[1] açıklandığı şekilde vadeli
çekler de reeskont işlemine tabi tutulabilmekte ancak reeskont gelir ve gideri
cari dönem mali kazancının tespitinde dikkate alınamamaktadır. Ticari kazancın
tespitinde dikkate alınan çek reeskont geliri mali kazancın (vergi matrahının)
tespitinde ticari kazançtan indirilmeli, çek reeskont gideri de ticari kazanca
eklenmelidir.
Cari dönem mali kazancının tespitinde
yapılan bu düzeltme reeskont hesaplarının kapatıldığı izleyen takvim yılında da
yapılmalıdır. Yani vadeli çeklere ilişkin reeskont faiz gider ve geliri
iptalinin, iptal işleminin yapıldığı yılda da mali kazancın tespitini
etkilememesi gerekmektedir.
Çekler, alınan ve verilen çekler
olarak iki ayrı kalemde bilançoda yer alır. Her iki çek grubu da mukayyet/itibari
değerle değerlenir. Nakitlerde olduğu gibi döviz bedelle düzenlenmiş çekler de
Maliye Bakanlığı’nca yayımlanan (ilgili döviz) efektif alış kuru üzerinden Türk
Lirasına çevrilerek kayıtlar düzeltilmelidir.
C- BANKALAR
Bilançoda yer alacak bankalar
kaleminin envanteri ilgili banka ile mutabakat sağlanarak yapılır. Mutabakat
esnasında kayıtlarda eksiklik tespit edilmesi halinde bunlar düzeltilir. İlgili
banka ile yaşanacak mutabakatsızlık hallerinde
işletme kayıtları esas alınır ancak, gerekirse şüpheli alacak hükümleri uygulanır.
Değerleme,
öncelikle TL ve yabancı para ayırımına göre yapılır. TL cinsinden banka mevcutları
mukayyet değerle değerlenir. Döviz bedelli banka mevcutlarının dönem sonu kur
değerlemesinde Maliye Bakanlığı’nca yayımlanan ilgili döviz efektif alış kuru
esas alınır.
Vadeli
Mevduatlarda Değerleme:
Repo işlemleri eskiden menkul
kıymetler içinde gösterilmekteydi. 67 Seri No.lu KVK Genel Tebliği ile bu
uygulama kaldırılmış, repo işlemlerinin de vadeli mevduat olarak
değerlendirileceği düzenlenmiştir. Bu nedenle dönem sonu itibariyle geri
dönmeyen repo bedelleri de mukayyet bedeli ile bilançonun Bankalar kalemi içinde
(vadeli mevduat gibi) gösterilecektir.
5228 sayılı Kanunla VUK’un 281. maddesinin 1. fıkrası aşağıdaki şekilde
değiştirilerek vadeli mevduatların değerlemesinde özel bir belirleme yapılmıştır.
“Alacaklar mukayyet değerleriyle değerlenir.
Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit alacaklar değerleme gününe kadar
hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.”
5228 sayılı Kanun sonrası uygulamada
vadeli mevduatların dönem sonu değerlemesinde, değerleme gününe kadar işlemiş
olan vade kısmına karşılık olarak mevduata ilişkin faiz oranı kullanılarak faiz
hesaplanacak ve söz konusu faiz tutarı bir yandan mevduat değerine eklenirken
diğer yandan cari dönemde “faiz geliri” olarak
dikkate alınacaktır. Aynı uygulama finans kurumlarının kredi alacakları için de
yapılacaktır.
Bu uygulama ile
mevduat faizlerinin ilgili oldukları dönemde gelir hesaplarına intikal
ettirilmesi sağlanmış olmaktadır. Vadeli mevduat faizleri üzerinden, faizin ödenmesi
anında yapılacak stopajlar, stopajın yapıldığı dönemin kazanç vergisinden
mahsup edilebilecektir.
Ayrıca dönem sonunda değerleme
hükümleri uyarınca gelir yazılan faize ilişkin dönem kapandıktan sonra yapılan
stopaj, stopaj tahakkukunun, söz konusu gelir yazılan faizin dahil edildiği
dönem beyannamesinin verilmesi tarihinden önce yapılması kaydıyla faizin dahil
edildiği beyanname üzerinden tarh edilecek kazanç vergisinden mahsup
edilebilecektir. Stopaj tahakkukunun beyanname tarihinden sonra gerçekleşmesi
halinde, mahsup işlemi stopajın yapıldığı yıl kazancı üzerinden hesaplanan
vergiden yapılacaktır.
Vadeli mevduata ilişkin anılan
değerleme hükmünün bir benzeri kredi borçları için de (285. maddede) düzenlenmek
suretiyle değerleme işleminde paralellik sağlanmıştır.
D- DİĞER HAZIR DEĞERLER
Diğer hazır değerler içinde nakit
para, çekler ve bankadaki paralar dışında kalan hazır değerler yer alır. Bu
hazır değerlerin en önemlileri;
- Henüz bedeli tahsil edilmemiş kredi kartı slipleri,
- Henüz bedeli tahsil edilmemiş menkul kıymet kuponları,
- Henüz işletmeye ulaşmamış yoldaki paralar.
Diğer hazır kıymet kalemleri mukayyet
bedelle değerlenir. Dövizli kıymetlerde mukayyet bedel efektif alış kuru ile
yapılacak kur değerlemesi sonuçlarına göre düzeltilir.
E- MUHASEBE KAYITLARI
Hazır değerlerin dönem sonu
işlemlerinin muhasebe kaydını üç örnek yardımıyla gösterelim:
ÖRNEK
1:
Bir işletmenin 31.12.2012 tarihli kasa
mevcudu 800 TL olarak sayılmıştır. Ancak kayıtlara göre kasa mevcudunun 1.040
TL olması gerekmektedir. Kasa noksanlığının nedeni araştırılmış, noksanlığın
alıcı borçları için hesaplanan vade farkı gelirinin kasa hesabına kaydedilmesinden
kaynaklandığı tespit edilmiştir. Bu işleme ilişkin muhasebe kayıtları aşağıdaki
gibi olacaktır;
(1.040 -800)= 240 TL
–––––––––––––
31.12.2012 –––––––––––––
197
SAYIM VE TESELLÜM
NOKSANLARI 240
197.02.001 Merkez TL Kasası Noksanlığı
100
KASA 240
100.02.001 Merkez TL Kasası
Açıklama: Kasa
mevcudunun fiili envantere
göre düzeltilmesi kaydı
–––––––––––––
31.12.2012 –––––––––––––
120
ALICILAR 240
197
SAYIM VE TESELLÜM
NOKSANLARI 240
197.02.001 Merkez TL
Kasası Noksanlığı
Açıklama: Kasa
mevcudunun düzeltilmesi kaydı
––––––––––––––––
/ –––––––––––––––––
ÖRNEK
2:
Bir işletmenin döviz bedelli kasa
mevcudu için; Maliye Bakanlığınca yayımlanan döviz efektif alış kuru üzerinden 2.100
TL lehte kur farkı hesaplandığını varsayalım. Bu işlemin muhasebe kaydı
aşağıdaki gibi olacaktır:
–––––––––––––
31.12.2012 –––––––––––––
100
KASA 2.100
X
Döviz Kasası
646
KAMBİYO KÂRLARI 2.100
Açıklama: Dönem sonu
döviz kasası
kur değerlemesi kaydı
––––––––––––––––
/ –––––––––––––––––
Söz konusu kur değerlemesi sonucunda 1.600
TL aleyhte kur farkı hesaplandığını varsayalım. Bu durumda kayıt aşağıdaki gibi
olacaktır.
–––––––––––––
31.12.2012–––––––––––––
656
KAMBİYO ZARARLARI 1.600
100
KASA 1.600
X
Döviz Kasası
Açıklama: Dönem sonu
döviz kasası
kur değerlemesi kaydı
––––––––––––––––
/ –––––––––––––––––
ÖRNEK
3:
Bir işletmenin 1 Kasım 2012 tarihinde
A Bankasında 3 ay vadeli 20.000 TL mevduat hesabı açtırdığını ve vadede 900 TL
faiz geliri elde edeceğini varsayalım (stopaj oranı % 15’dir). İşletme söz
konusu mevduat hesabını dönem sonunda aşağıdaki gibi değerleyecektir.
31.12.2012 de hesaplanacak
faiz = 900 x 2/3 = 600 TL
––––––––––––– 31.12.2012–––––––––––––
102
BANKALAR 600
102.07.099
A Bankası Vadeli Mevduatı (Faiz)
642
FAİZ GELİRLERİ 600
Açıklama:
Dönem sonu faiz hesaplanması
–––––––––––––––– /
––––––––––––––––
Vadede faiz tahakkukunda şu kayıt
yapılacaktır.
–––––––––––––
31.01.2012–––––––––––––
102
BANKALAR 20.765
102.01
193
PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONLAR 135
102.
BANKALAR 20.600
102.07.099
642
FAİZ GELİRLERİ 300
Açıklama:
Faiz tahakkuk ettirilmesi
–––––––––––––––– /
––––––––––––––––
31.01.2013 tarihinde yapılan stopajın
2/3’ü (90 TL) 2012 yılı kazanç vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan
vergiden mahsup edilebilecektir.